Právo odpočítať daň z pridanej hodnoty vzniká platiteľovi dane v deň, keď pri tovare alebo službe vznikne daňová povinnosť. Takto koncipované zákonné ustanovenie zakladá podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty vyslovene právo platiteľa. Keď sú splnené podmienky, ktoré zákon predpokladá, nie je možné toto právo odoprieť.
Podmienkami na nadobudnutie tohto práva pri konkrétnom obchode sú:
Platiteľ dane – zdaniteľná osoba, ktorá je registrovaná pre daň z pridanej hodnoty podľa § 4 zákona o DPH a má pridelené identifikačné číslo pre daň z pridanej hodnoty a zároveň nie je registrovaná len podľa § 7, resp. § 7a zákona o DPH. Osoby registrované podľa § 7 a § 7a nemajú právo na odpočítanie dane.
Vznik daňovej povinnosti – podľa § 19 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru alebo služby.
Sumárne možno konštatovať, že zákon predpokladá na vznik práva na odpočítanie dane dve podmienky, ktoré treba splniť kumulatívne. Z obsahu transakcií a ich povahy vyplýva, že toto právo je uplatniteľné len vtedy, ak je právne možné, teda ak dodaná služba alebo tovar sú predmetom dane z pridanej hodnoty a nie sú od dane oslobodené.
Podľa čl. 2 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky každý môže konať, čo nie je zákonom zakázané, a nikoho nemožno nútiť, aby konal niečo, čo zákon neukladá.
Vychádzajúc z tohto ústavného práva, dochádzame k záveru, že iné podmienky pri uplatňovaní práva na odpočítanie dane nie sú zákonné a nemožno zdaniteľnej osobe podmieňovať uplatnenie práva akoukoľvek inou podmienkou.
V praxi v právnom prostredí Slovenskej republiky, ale obdobne aj Európskej únie dochádza k určitým sporným situáciám pri výklade legislatívy DPH.
Aké sú okruhy problémov, ktorým sa venuje súdna prax?
Okruh problémov, ktorým sa venuje súdna prax, je v tejto súvislosti široký, ale najčastejšie dochádza k nasledujúcim trom situáciám:
Problém preukazovania dodania tovaru alebo služby.
Dochádza k odmietnutiu priznať právo na odpočítanie dane pre nedostatočné preukázanie dodania tovaru alebo služby platiteľom dane. Častá býva otázka prevodu či prechodu vlastníckeho práva ako podmienka na uplatnenie práva na daň z pridanej hodnoty
Problém preukazovania vzťahu tovaru a služby s ekonomickou činnosťou platiteľa dane.
Dochádza k rôznej interpretácii dodaných tovarov a služieb a spôsobov ich využitia platiteľom dane. Rozpor nastáva medzi využitím na súkromné účely a na ekonomickú činnosť platiteľa dane.
Problém existencie práva na odpočítanie dane v situácii, keď dodávateľ daň neodviedol.
V tomto článku podrobne rozoberieme tretí problém, teda situáciu, keď správca dane neprizná alebo odmietne priznať právo na odpočítanie dane platiteľovi dane z dôvodu, že transakcia, ktorej sa uplatnenie týka, je takou, za ktorú dodávateľ neodviedol daň na výstupe.
Pri daňovej kontrole alebo miestnom zisťovaní dochádza k situáciám, keď správca dane neuzná transakcie alebo sumu transakcií, ktoré boli dodané subjektom, ktorý si nesplnil povinnosť odviesť daň z pridanej hodnoty z týchto transakcií.
Argumentácia správcu dane smeruje na podozrenie z účasti na daňovom podvode a na podozrení z fiktívnosti transakcií.
V úvode článku opisujeme podmienky, ktoré je potrebné splniť na vznik práva na uplatnenie si dane. Týmito podmienkami sú existencia platiteľa dane a vznik daňovej povinnosti. Žiadnou interpretáciou zákona nenájdeme podmienku splnenia povinnosti na dodávateľskom či odberateľskom stupni predchádzajúcom alebo nasledujúcom po platiteľovi dane, ktorý si právo uplatňuje.
V intenciách spomínaného čl. 2 ods. 3 Ústavy SR tak nemôže správca dane takouto podmienkou argumentovať nepriznanie práva na odpočítanie DPH.
V každom prípade ide o častú disproporciu názorov medzi platiteľom dane a správcom dane. V európskom priestore sa ňou zaoberal aj Súdny dvor Európskej únie.
Rozsudkom C-142/11 medzi Pétrom Dávidom a maďarskými daňovými orgánmi vniesol súdny dvor do problematiky viac pevných bodov.
Transakcia, ktorá bola neskôr predmetom sporu, bol záväzok p. Dávida, platiteľa dane, pre iného platiteľa dane – obchodnú spoločnosť, dodať sumu prác, ktoré zrealizoval prostredníctvom subdodávateľa. V čase výkonu daňovej kontroly sa však tento subdodávateľ nachádzal v likvidácii a nebolo možné sa spojiť s jeho bývalým konateľom.
Maďarské daňové orgány konštatovali nemožnosť preukázania, že cena a strany uvedené na faktúrach vystavených týmto subdodávateľom zodpovedajú realite. Navyše pán Dávid nekonal s riadnou starostlivosťou, keďže sa neubezpečil, či daný subdodávateľ disponuje nevyhnutnými prostriedkami na vykonanie prác.
Predmetom sporu teda bola DPH, ktorú si odpočítal pán Dávid a ktorej odpočítanie daňový orgán z uvedených dôvodov zamietol. Pán Dávid, naopak, tvrdil, že konal s riadnou starostlivosťou – presvedčil sa totiž, že ekonomická činnosť bola skutočne vykonaná, a overil si, že vystaviteľ faktúry je zdaniteľnou osobou a nemožno ho brať na zodpovednosť za nedodržanie daňových povinností subdodávateľa.
Súdny dvor uviedol nasledujúce argumenty:
- Právo zdaniteľných osôb odpočítať od DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH splatnú alebo už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH a toto právo nemôže byť obmedzené.
Z uvedeného argumentu vyplýva, že správca dane nemôže odmietnuť uplatnenie práva na odpočítanie dane z dôvodu, ktorý nastal mimo zdaniteľnej osoby, ktorá si toto právo uplatňuje, ak táto už splnila podmienky podľa § 49.
- Otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo zdaniteľnej osoby odpočítať DPH zaplatenú na vstupe.
K tejto argumentácii je vhodné uviesť aj názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z rozhodnutia zo dňa 26.4.2018, SP. zn. 5Sžf/22/2016, ktorý uvádza:
„V tomto smere odvolací súd poukazuje na judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky, v zmysle ktorej ani záujem štátu na realizácii príjmovej stránky rozpočtu nemôže byť a ani nie je nadradený dodržiavaniu a rešpektovaniu práv, ktoré zákony priznávajú daňovým subjektom.“
- Maďarské daňové orgány ani v jednom z uvedených prípadov nespochybnili, že by sa predmetné plnenia neuskutočnili, ani že by neboli splnené vecné a formálne podmienky na uplatnenie práva na odpočítanie DPH.
- Za týchto okolností môže byť nárok na odpočítanie DPH zdaniteľnej osobe zamietnutý iba v prípade, ak by s ohľadom na objektívne skutočnosti bolo preukázané, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca nárok na odpočítanie, vedela alebo mala vedieť, že toto plnenie je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu.
Preukázané, že osoba vedela alebo mala vedieť, znamená, že by daňový subjekt mal byť súčasťou podvodného správania, a teda by bol tým aj páchateľom trestného činu. Či je niekto páchateľom trestného činu, alebo nie je, môže konštatovať len súd, a preto ani v tejto časti maďarské daňové orgány nemohli oprieť odmietnutie práva o takýto argument.
Podľa zákona o DPH, smernice, ako aj judikatúry Súdneho dvoru Európskej únie, Najvyššieho súdu Slovenskej republiky či Ústavného súdu Slovenskej republiky nemôže byť daňovému subjektu odopreté právo na odpočítanie dane z dôvodov na strane dodávateľa, či subdodávateľa, alebo iného subjektu v reťazi transakcií. Ergo, nemožno ukladať daňovému subjektu podmienky nad rámec zákona a nemožno podmieňovať zákonné nároky skutočnosťami, ktoré daňový subjekt nevie, nemôže a nemá ako ovplyvniť.